Податки, безсумнівно, відіграють першочергово важливу роль наповненні бюджету держави, тому фіскальний інтерес контролюючих органів є логічним. Однак, у зв’язку із несамовитим бажанням зібрати все більшу кількість коштів платників податків контролюючий орган дозволяє собі трактувати закон на свою користь, при чому не завжди вірно.
Так, черга дійшла і до ПДФО з доходу, отриманого від операцій з продажу об’єктів нерухомого майна.
Пунктом 164.2.4 статті 164 ПК України передбачено включення до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку частини доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статті 172 ПК України.
Пунктом 172.1 статті 172 ПК України визначено частину доходів від продажу нерухомості, які не підлягають оподаткуванню. Так, дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об’єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.
Згідно з пунктом 172.2 статті 172 ПК України, дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об’єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об’єкта нерухомості, не зазначеного в цьому пункті, підлягає оподаткуванню за ставкою 5 відсотків, визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України.
Виділимо 4 окремі ситуації щодо визначення об’єкту оподаткування на прикладі продажу квартири.
1. Якщо особа продає квартиру, яка перебуває в її власності більше 3 років – доходи від такої операції оподатковуватись не будуть.
2. Якщо особа продає протягом звітного року другу квартиру, яка перебуває в її власності – доходи від продажу цієї квартири підлягатимуть оподаткуванню ПДФО за ставкою 5%.
3. Якщо особа продає квартиру, що перебуває в її власності менше трьох років – дохід від продажу підлягатиме оподаткуванню ПДФО за ставкою 5%.
4. Якщо особа протягом звітного року продала квартиру, що перебувала у власності менше трьох років, сплативши при цьому податок, продає ще одну квартиру, яка у власності перебуває більше трьох років – дохід від останнього продажу не буде оподатковуватись ПДФО.
Державна фіскальна служба має інше бачення останньої ситуації. Так, в листі від 29.04.2016 р. N 4513/М/99-99-13-02-03-14 контролюючий орган дійшов висновку, що уразі якщо протягом того ж звітного податкового року цією особою продається другий об’єкт нерухомості (квартира), то дохід, отриманий від такого продажу, оподатковується податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на загальних підставах, незалежно від строку перебування цього об’єкта у власності фізичної особи. Проте, вважаємо даний висновок ДФСУ таким, що не відповідає діючому законодавству.
Так, використовуючи граматичний (мовний) спосіб тлумачення норми, доходимо висновку, що сполучник «або» в пункті 172.2 статті 172 ПК України розділяє доходи від продажу нерухомості, що будуть оподатковуватись, на дві окремі групи:
1) доходи від продажу об’єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 статті 172 ПК України.
2) доходи, отримані платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об’єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 статті 172 ПК України.
Очевидно, доходи першої групи будуть оподатковуватись, починаючи з другого продажу об’єктів нерухомості, що визначені в пунктом 172.1. статті 172 ПК України. Доходи другої групи підлягають оподаткуванню, не зважаючи на кількість проданих об’єктів нерухомості.
Звертаємо увагу, що квартира, яка перебуває у власності продавця менше трьох років – не є об’єктом нерухомості, зазначеним в пункті 172.1 статті 172 ПК України. Дохід від продажу даної квартири відноситься до об’єктів другої групи, а тому такий продаж не може вважатися першим продажом, в цілях звільнення від оподаткування, дозволеного першій групи доходів.
Разом з тим, дохід від продажу квартири, яка перебуває у власності продавця менше трьох років, входить до другої групи доходів, згідно пункту 172.2. статті 172 ПК України, та підлягає оподаткуванню.
Однак, якщо особа продає протягом цього ж звітного року іншу квартиру, яка перебуває в її власності більше трьох років – дохід від останнього продажу входить до першої групи доходів, а оскільки це буде лише перший продаж об’єкту нерухомості, визначеного пунктом 172.1. статті 172 ПК України, – оподаткуванню такий дохід не підлягатиме.
Дохід від наступного продажу об’єкту нерухомості, визначеного в пункті 172.1 статті 172 ПК України буде оподатковуватись податком на доходи фізичних осіб.
Слід зауважити, що кількість проданих об’єктів нерухомості, не визначених пунктом 172.1. статті 172 ПК України, не впливає на звільнення від оподаткування доходу від першого продажу об’єкту нерухомості, який є в переліку згідно пункту 172.1. статті 172 ПК України.
При чому, не важливо, який порядковий номер серед загальної кількості проданих об’єктів нерухомості буде мати проданий об’єкт нерухомості, визначений пунктом 172.1 статті 172 ПК України. В цілях звільнення від оподаткування він буде першим.
При такому оподаткуванні об’єктів нерухомості слід не забувати про презумпцію правомірності рішень платника податку, в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов’язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.