Досить поширена є практика коли платники податків відмовляють у наданні документів до перевірки, у зв’язку з цим контролюючий орган складає акт про відмову платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків від проведення документальної позапланової перевірки, що є підставою для застосування адміністративного арешту платника податків.
Отже, розглянемо чи відмова у наданні документів до перевірки є підставою для застосування адміністративного арешту майна платника податків.
Відповідно до пункту 85.6 статті 85 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (надалі – ПК України) у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Тобто, податкове законодавство встановлює, що якщо платник податків відмовив у наданні документів до перевірки, контролюючий орган складає акт відмови платником податків у наданні копії документів до перевірки.
Разом з тим, відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Отже, враховуючи вищенаведене можна дійти до висновку, що у разі якщо платник податків не надає контролюючому органу документи, то вважається, що такі документи були відсутні під час проведення перевірки і відповідно складається акт відмови у наданні документів.
Крім того, відповідно до пункту 83.1 статті 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є:
1. документи, визначені цим Кодексом;
2. податкова інформація;
3. експертні висновки;
4. судові рішення;
5. податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.
Таким чином, первинні документи, які витребовуються контролюючим органом на підставі запитів не є єдиним виключним джерелом для висновків, які покладаються в акт перевірки, крім того крім первинних документів підставами для висновків може бути: податкова інформація, експертні висновки, судові рішення, податкові консультації.
Податкове законодавство додатково наділяє контролюючі органи іншими інструментами отримання податкової інформації, крім тих, що були вищенаведені, зокрема:
1. – проведення зустрічних звірок відповідно до пункту 73.5 статті 73 ПК України;
2. – інформацію, яка отримана від платника податків – податкова, фінансова звітність;
3. – отримання інформації від органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування відповідно до статті 72 ПК України;
4. – інформаційних баз ДФС, а також інформаційних ресурсів ЄДР, ЄДРСР тощо.
Підсумовуючи вищенаведене можна дійти до наступних висновків:
1. – якщо платник податків не надає контролюючому органу документи, то вважається, що такі документи були відсутні під час проведення перевірки і відповідно складається акт відмови у наданні документів;
2. – документи не є єдиним виключним джерелом інформації для висновків, які покладаються в акт перевірки;
3. – ПК України наділяє контролюючі органи рядом інструментів отримання податкової інформації.
Відповідно до підпункту 94.2.3 пункту 94.2 статті 94 ПК України арешт майна може бути застосовано, якщо з’ясовується одна з таких обставин платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.
Аналізуючи норми податкового законодавства можна вказати, що адміністративний арешт застосовується якщо:
1. – платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення;
2. – платник податків відмовляється від допуску посадових осіб контролюючого органу.
Положеннями ПК України передбачена лише можливість фіксування контролюючим органом відмови платника податків від допуску до перевірки посадових осіб контролюючого органу, яка здійснюється шляхом складання відповідного акту, який засвідчує факт відмови (пункту 81.2 статті 81 ПК України), а документ, який фіксував би відмову платника податків від проведення документальної перевірки не визначено.
Крім того, положення статті 20 ПК України не встановлюють право контролюючого органу на складання документу який фіксував би відмову платника податків від проведення документальної перевірки. Також таке право не передбачено статтями 75-86 ПК України, які визначають основні засади проведення податкових перевірок.
Згідно з підпунктом 21.1.1 пункту 21.1 статті 21 ПК України посадові особи контролюючих органів зобов’язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
А отже, контролюючий орган не вправі складати документ у довільній формі, а також документи, які не передбачені законодавством, тобто контролюючі органи зобов’язані складати лише ті документи, які чітко визначені законодавством. Складання документів, які не передбачені законодавством є перевищення повноважень, які визначені Законом.
Таким чином, норми ПК України не встановлюють тотожності між відмовою платника податків від надання документів та відмовою платника податків від проведення документальної перевірки, і не визначають, що відмова платника податків від надання документів є підставою для застосування арешту.
Такої ж позиції дотримується Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд в своїй ухвалі від 23 жовтня 2014 року по справі № 808/933/14 (посилання справи в ЄДРСР – http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/41427992), яка була підтримана ухвалою Вищого адміністративного суду України від 11 листопада 2014 року (посилання в ЄДРСР – http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/41645979).