—
Специально для «Юридической практики»
В отношениях, связанных с банкротством предприятий, возникает достаточно много неоднозначностей относительно налоговой квалификации операций по налогообложению кредиторской задолженности, обязательства по погашению которой прекращаются по правилам, установленным Законом Украины «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом» от 14 мая 1992 года № 2343-XII (Закон о банкротстве).
Одним из таких вопросов является порядок и основания отражения в налоговом учете операций по погашению кредиторской задолженности вследствие несвоевременного предоставления кредитором заявления о включении в реестр кредиторов в процедуре банкротства, или погашение ее по иным основаниям.
Успеть в срок
Согласно Закону о банкротстве в новой редакции (после вступления в силу Закона Украины от 22 декабря 2011 года № 4212-VI «О внесении изменений в Закон Украины «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом») требования, не заявленные после истечения срока, установленного для их представления, или не заявленные вообще, в силу положений части 4 статьи 23 Закона о банкротстве, погашаются в шестую очередь в ликвидационной процедуре. Однако указанная выше проблема продолжает оставаться актуальной, учитывая тот факт, что, к правоотношениям, в пределах дел по банкротству, возбужденных до 19 января 2013 года, применяются положения закона в редакции до этой даты.
Согласно статье 11 Закона о банкротстве в указанной редакции, не позднее чем на пятый день со дня поступления заявления о возбуждении дела о банкротстве выносится постановление о возбуждении производства по этому делу, в котором указывается о принятии заявления к рассмотрению, о введении процедуры распоряжения имуществом должника, назначении распорядителя имущества, дате проведения подготовительного заседания суда, введении моратория на удовлетворение требований кредиторов.
После опубликования объявления о возбуждении дела о банкротстве в официальном печатном органе все кредиторы независимо от наступления срока выполнения обязательств имеют право подавать заявления с денежными требованиями к должнику. Конкурсные кредиторы по требованиям, возникшим до дня возбуждения производства по делу о банкротстве, в течение тридцати дней со дня опубликования в официальном печатном органе объявления о возбуждении производства по делу о банкротстве обязаны подать в хозяйственный суд письменные заявления с требованиями к должнику, а также документы, подтверждающие их. Требования конкурсных кредиторов, заявленные после истечения срока, установленного для их представления, или не заявленные вообще, – не рассматриваются и считаются погашенными, о чем хозяйственный суд указывает в определении, которым утверждает реестр требований кредиторов. Указанный срок является предельным и возобновлению не подлежит (пункт 2 статьи 14 Закона о банкротстве до 19 января 2013 года).
Получили безвозмездно?
Из вышеизложенного Государственная налоговая служба (ГНС) Украины в опубликованной налоговой консультации делает вывод о том, что в силу положений норм подпункта 135.5.4 пункта 135.5 статьи 135 Налогового кодекса Украины от 02 декабря 2010 года № 2755-VI (НК Украины), на дату вынесения постановления об утверждении реестра требований кредиторов налогоплательщик должен включить в состав дохода стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг, основных средств), под которыми налоговая понимает товары, работы, услуги, полученные по договорам, обязательства по которым были погашены в соответствии с законодательством о банкротстве в связи с несвоевременным представлением заявлений или не признаны судом по другим основаниям.
С изложенной позицией ГНС Украины нельзя согласиться исходя из следующего. Согласно подпункту 14.1.13 пункта 14.1 статьи 14 НК Украины безвозмездно предоставленные товары, работы, услуги это: а) товары, которые предоставляются согласно договорам дарения, другим договорам, по которым не предусматривается денежная или иная компенсация стоимости таких товаров или их возврата, или без заключения таких договоров; б) работы (услуги), выполняемые (оказываемые) без выдвижения требования о компенсации их стоимости; в) товары, переданные юридическому или физическому лицу на ответственное хранение и использованные им.
Таким образом, товары (работы, услуги) поставленные по договорам, обязательства по которым были прекращены, не охватываются определением безвозмездно предоставленных товаров (работ, услуг), и следовательно не могут облагаться налогом по правилам подпункта 135.5.4 пункта 135.5 статьи 135 НК Украины. Погашенные обязательства не относятся и к безвозвратной финансовой помощи в соответствии с подпунктом 14.1.257 пункта 14.1 статьи 14 НК Украины. Ведь, согласно подпункту «В» подпункта 14.1.11 НК Украины безнадежной является лишь задолженность субъектов хозяйствования, признанных банкротами в установленном законом порядке или прекращенных как юридические лица в связи с их ликвидацией.
Дополнительным аргументом в пользу указанной позиции является невозможность выполнения плательщиком пункта 137.10 статьи 137 НК Украины, согласно которому суммы безвозвратной финансовой помощи и безвозмездно полученные товары (работы, услуги) считаются доходами на дату фактического получения налогоплательщиком товаров (работ, услуг) или по дате поступления средств на банковский счет либо в кассу налогоплательщика. Если следовать логике ГНС Украины, то плательщик в момент прекращения обязательства должен откорректировать свои обязательства за период, в котором произошла соответствующая поставка товаров (работ, услуг), что не соответствует экономической сущности операции.
К тому же, в результате такой корректировки у налогоплательщика может возникнуть занижение налоговых обязательств за соответствующий отчетный период, в результате чего он будет вынужден уплатить штрафные санкции и пеню, что по своей сути является мерой ответственности налогоплательщика за налоговое нарушение. Однако в рассматриваемой ситуации, при осуществлении декларирования налогоплательщиком была верно определена сумма обязательств, а занижение налога возникает исключительно в результате особенностей отражения операции, возникающей в будущем, которую налогоплательщик не может предсказать на момент подачи декларации. То есть налогоплательщик будет привлечен к ответственности и при отсутствии налогового правонарушения, что прямо противоречит пункту 109.2 статьи 109 НК Украины.
Срок отражения в налоговой отчетности плательщика погашенных кредитных обязательств в процедуре банкротства в Налоговом кодексе не определен, как собственно и не закреплена такая обязанность плательщика.
С другой стороны, процедура банкротства плательщика является достаточно сложным механизмом, который может предусматривать на разных этапах прекращения процедуры отмену определения суда об утверждении реестра кредиторов, что влечет за собой восстановление погашенного требования. Учитывая это, погашение требований кредиторов в процедуре банкротства может быть неокончательным.
Неоднозначная трактовка
Необходимо отметить, что правоотношения, связанные с поставкой товаров (работ, услуг) с последующим погашением обязательств по их оплате в процедуре банкротства имеют одну экономическую природу с правоотношениями по бесплатной поставке товаров (работ, услуг), с чем и связано желание налоговой службы обложить соответствующие операции по правилам, установленным для бесплатного предоставления товаров (работ, услуг). В то же время, налоговое право не только исключает возможность расширенного толкования текста НК Украины, возложение дополнительных, непредусмотренных законом обязательств на плательщика, но и обязывает принимать решения в его пользу, если закон разрешает неоднозначное (множественное) его применение (пункт 56.21 статьи 56 НК Украины).
Учитывая изложенное, можно утверждать, что позиция ГНС Украины, изложенная в налоговых консультациях, об обязанности плательщика включить в состав дохода стоимость безвозмездно полученных товаров (работ, услуг, основных средств) на дату вынесения постановления об утверждении реестра требований кредиторов, не соответствует законодательству. В то же время, действующий НК Украины подлежит немедленной доработке в части нормативного урегулирования налогообложения описанных выше операций.
Рубрика: налоговое право