Вищий адміністративний суд України (далі – ВАСУ) визнав право платників ПДВ на збільшення реєстраційного ліміту на суму від’ємного значення з ПДВ, непогашеного станом на 01.07.2015, та задекларованого платником у рядках 24 та 31 уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року.
Нагадуємо, що відповідно до підпункту 4 пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі – ПК України) на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від’ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200—1.3 статті 200—1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових ΣНаклОтр, ΣНаклВид та ΣМитн, що були сформовані починаючи з 1 липня 2015 року. Крім того, до 31 липня 2015 року зареєстрованим платникам ПДВ, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 ПК України, значення реєстраційної автоматично збільшується контролюючим органом на суму: від’ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від’ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього ПК України, за червень 2015 року.
Фіскальні органи трактували вищезазначену норму як таку, яка дозволяла збільшити реєстраційний ліміт одноразово, без можливості подальшого його перерахунку у зв’язку з уточненням показників такої звітності. Така позиція неодноразово зазначалася Державною фіскальною службою України (далі – ДФС України), зокрема, у листах від 28.09.2015 № 20537/6/99-99-19-03-02-15, та від 02.02.2016 № 2051/6/99-99-19-03-02-15.
На нашу думку, вищезазначений висновок фіскального органу є безпідставним та не відповідає податковому законодавству України.
Так, за аналізом статті 48 ПК України уточнюючий розрахунок є різновидом податкової декларації. Положення пункту 34 стосовно того, що реєстраційна сума повинна бути збільшена до 31.07.2017, є строком, встановленим виключно для ДФС України для вчинення відповідної дії. Водночас, з настанням цієї дати право платника ПДВ на відповідне збільшення реєстраційної суми не вичерпується, а тому задекларовані показники рядків 24 та 31 уточнюючому розрахунку до декларації з ПДВ за червень 2015 року, мають бути враховані при обчисленні реєстраційного ліміту такого платника.
Проте, судова практика по зазначеному вище питанні, яка донедавна складалася виключно із рішень адміністративних судів першої та апеляційної інстанцій, була неоднаковою.
Так, Київський апеляційний адміністративний суд у своїй ухвалі від 20.04.2017 у справі № 826/6212/16 підтримав позицію платника податків, що уточнюючий розрахунок є різновидом податкової декларації з ПДВ, а тому задекларовані у ньому вищезазначені суми від’ємного значення з ПДВ підлягають відповідному відображенню у реєстраційній сумі платника цього податку.
Водночас, в ухвалі Київського апеляційного адміністративного суду від 30.05.2016 у справі № 826/1253/16, суд на підставі тієї ж самої норми пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України зробив протилежний висновок, прийнявши рішення на користь ДФС України. Відмовляючи у задоволенні позову, суд виходив з того, що вище наведеним положенням пункту 34 ПК України запроваджено перехід на нову автоматичну систему обліку ПДВ. При визначенні суми, на яку платник ПДВ має право зареєструвати податкові накладні, цими нормами чітко встановлено можливість врахування лише показників податкової звітності, які формувались до 31 липня 2015 року.
Судова практика ВАСУ по вищезазначеній категорії спорів до травня цього року була відсутня. Проте, в ухвалі від 17.05.2017 у справі № 818/586/16 ВАСУ було вірно зазначено, що уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з ПДВ у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітний період (червень 2015 року), поданий у даному випадку платником ПДВ у серпні 2015 року до контролюючого органу є однією з форм податкової звітності з ПДВ, а отже сформовані у ньому показники мають бути враховані фіскальною службою при автоматичному збільшенні суми, на яку платник може зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування.
Сподіваємося, що у наступних аналогічних справах, суд касаційної інстанції не відступить від зазначеної вище позиції, що дозволить платникам податків захистити своє право на збільшення реєстраційного ліміту на суми від’ємного значення з ПДВ, задекларованих в уточнюючому розрахунку, в тому числі й якщо такий розрахунок був поданий після 31 липня 2015 року.